連結財務諸表のいくつかの点について考えます。

一、連結財務諸表理論の論理的起点——連結会計主体

連結財務諸表理論の論理的な出発点は連結会計主体である。その主な理由は、①連結財務諸表の発生は、個々の会計主体を超えた新規会計主体である連結会計主体が、連結会計主体がないと連結財務諸表が存在しないからである。もちろん、連結理論、連結方法、連結手順、連結範囲などの問題を検討する必要はない。②連結会計主体が伝統的な会計主体の仮定に衝撃を与えたが、財務会計の理論的枠組みを根本的に揺るがすことはなく、財務諸表の理論的かつ連結主体の特殊な連結問題に基づき連結財務諸表と連結財務諸表を検討すべきである。連結会計主体の関連面に対して異なる認識があるからこそ、現在の異なった理論流派と処理方法が形成されます。

二、統合範囲に組み入れる前提と条件

一般的に、会計主体の限界は会計処理の空間範囲を規定している。連結財務諸表については、連結会計主体の限界が合併の空間範囲を規定している。現在流行している「親会社観」はコントロールを基礎として、コントロールは連結会計主体の限界、合併範囲を確定する理論的根拠であると強調しています。コントロールは一つの企業の財務と経営の意思決定を統制し、その企業の経営活動から利益を得る権利です。

1.合併範囲に組み入れる前提——権益性資本投資。コントロールを持つ単位に対しては、レポートの連結が必要です。一つの会社の財務と経営決定をコントロールするには、持分的資本投資を前提としなければならない。持分資本とは、会社に対して投票権を有し、これに基づいて会社の経営管理決定に参与できる資本をいう。このような投資がないと、会社の経営管理の決定に参加できないし、会社の財務と経営の決定をコントロールできないし、合併会計主体の親子会社で構成される企業グループも形成されない。親会社の権益性資本投資を受けてこそ、親会社に支配されている子会社として合併の範囲に入れることができる。

2.連結範囲に組み入れる条件——継続的かつ効果的に制御する。持分的資本の投資を受けたすべての会社が合併の範囲に入れるわけではなく、親会社が持続的かつ効果的にコントロールできる子会社だけが合併すべきです。継続的かつ効果的に制御するということは、予見可能な将来において、子会社は継続して経営し、親会社は継続的かつ効果的に子会社の財務と経営決定を制御することができるということである。このようにしてこそ、親会社はこのコントロールから安定した利益を得ることができ、親会社と子会社は本当に共通の利益と共通のリスクを持つ比較的安定した全体となることができる。親会社がコントロールできない、効果的にコントロールできない、または一時的にしかコントロールできない子会社は合併の範囲に入れられません。もし関連を停止するつもりの子会社、破産手続きによって整理整頓された子会社、破産宣告された子会社、近いうちに売却するつもりで短期的にその半分以上の権益性資本を持つ子会社、非継続経営の所有者持分は負数の子会社です。

三、連結財務諸表モード——連結理論と連結方法を結合する方式

現在、連結財務諸表について議論が多い二つの問題は、合併理論と合併方法である。多くの研究成果はそれぞれこの二つの問題を研究しているが、一部の研究成果によると、両者の間には統御または階層関係があるという。筆者は、両者は理論的な問題であり、実務的な問題であり、また同じレベルの理論と実務的な問題であると考えています。理論的に見ると、それらは連結会計主体の二つの異なる面に対する認識であり、実務的に見ると、それらはそれぞれ確認と計量の問題に関連している。

合併理論は、連結会計主体内の母子会社の関係、少数株主の地位についての見方であり、これによって、少数株主が享受する資産と負債、少数株主の権益と少数株主の損益をどうやって確認するかを決定する。主に、①連結子会社の財務諸表において、全面的に合併するか、それとも比例して合併するか、すなわち少数株主の資産と負債、少数株主の権益と少数株主の損益を確認するか、②少数株主の権益と少数株主の損益を確認すると、どのような要素になるかを確認する。合併方法は、連結会計主体の創立方式を認識し、母子会社が合併日にすでに存在している資産と負債の測定基礎を決定する。異なる連結理論と連結方法は、複数の連結財務諸表の方案、すなわち「連結財務諸表モード」と組み合わせることができる。同じ連結事業については、連結財務諸表の様式によって異なる確認、測定結果があります。

四、連結財務諸表の作成手順——再確認と計量

連結財務諸表は、企業グループを単一の会計主体である連結会計主体として作成したグループ財務諸表です。その作成手順には、①連結会計主体は帳簿を設置していないため、連結財務諸表は親会社と子会社の個別財務諸表をベースに作成されており、主に確認、計量、報告であり、記録手順がない。②会計主体が異なるため、個別財務諸表と連結財務諸表との間に確認、計量の差がある。したがって、連結財務諸表は個別財務諸表の簡単なまとめではなく、個別財務諸表を基礎として再確認、これらの差異を解消することができる。

まず、連結財務諸表は、企業グループが一定期間内に発生する取引または事象の財務影響を反映しなければならない。しかし、海外子会社は親会社の会計期間とは違って、個別財務諸表に反映される取引または事項の時間範囲が親会社とは異なるので、調整すべきです。つまり、連結会計主体が確定した会計期間に基づき、企業グループが当該期間内に発生した取引または事象の財務影響を再確認、測定する。

第二に、連結会計主体は単一の会計主体として、同じ取引または事項に対して同じ会計政策をとるべきであるので、親会社の会計方針とは異なる子会社財務諸表に対して調整を加えるべきである。つまり、連結会計主体の会計方針に従って、子会社の取引または事象の財務影響を再確認し、測定する。

再度、一つの会計主体の財務諸表は統一した報告通貨を採用しなければならない。連結範囲に組み入れられた子会社の財務諸表が外貨で貨幣を作成する場合、それを親会社の通貨と換算します。

最後に、グループ内取引による財務影響、すなわち個別財務諸表と連結財務諸表の確認、計量における差異について、確認、確認の有無、確認の要素と項目、確認金額などを含み、連結財務諸表を作成する際に、改めて確認と測定を行い、これらの差異を相殺分録によって除去する必要がある。親会社が固定資産として子会社に商品を販売する場合は、親会社の立場から当該資産の所有権に関するリスクと報酬が移転され、収入確認の他の基準に合致するため、売上収入を確認し、売上原価を計上する。しかし、連結会計主体の観点から、当該資産の所有権に関するリスクと報酬は連結会計主体の企業集団に移転していないため、収入の確認基準に適合していない。内部販売収入と販売コストは相殺されるべきである。はい、

当該資産の歴史原価については、子会社は親会社から当該資産を購入する際の原価と考え、連結会計主体は企業グループが外部から当該資産を購入する時の原価（即ち親会社が当該資産を購入する時の原価）と考えているので、当該資産に含まれる内部利益は相殺し、多く計上された減価償却も相殺すべきである。